Frode fiscale e società schermo: l'insuccesso degli affari non prova la fittizietà

La Cassazione annulla la condanna per dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici fondata sull'interposizione di società ritenute «scatole vuote» e sulle dichiarazioni di consulenti interessati: rigore sui riscontri, imputazione del reddito e riflessi sull'autoriciclaggio

In breve

L'insuccesso degli affari di una società non basta a dimostrare che sia uno schermo fittizio. Con la sentenza n. 34605/2026 (depositata il 28 settembre 2026) la Seconda Sezione penale ha annullato con rinvio la condanna per dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici (art. 3 d.lgs. 74/2000) e, di conseguenza, quella per autoriciclaggio: i giudici di merito avevano definito «scatole vuote» enti con progetti documentati senza spiegare perché fossero fittizi, e avevano fondato la ricostruzione sulle dichiarazioni di consulenti interessati, con riscontri che dipendevano dalle loro stesse dichiarazioni.

Punti chiave

• Definire una società «scatola vuota» è una conclusione da dimostrare, non una premessa.
• La fittizietà va provata con riferimento alla singola operazione contestata, non al gruppo in generale.
• Le dichiarazioni di chi ha patteggiato per fatti connessi richiedono riscontri esterni individualizzanti; un documento che prova solo un fatto neutro non le riscontra.
• Le presunzioni dell'accertamento tributario (art. 37, comma 3, d.P.R. 600/1973) orientano ma non sostituiscono la regola di giudizio penale.
• Sul piano processuale il calendario delle udienze «prenota» le date: impegni sopravvenuti del difensore non giustificano il rinvio.

Corte di cassazione, Sezione II penale sentenza 8 luglio 2026 (dep. 28 settembre 2026), n. 34605 Pres. Beltrani - Rel. Sbrana - P.G. Gargiulo (concl. parz. diff.) Annullamento con rinvio.

1. Introduzione

Nei processi per frode fiscale costruiti sull'interposizione di società, la parola «schermo» tende a comparire presto e a restare fino alla sentenza. È un'etichetta efficace, perché condensa in un solo termine l'intera ipotesi accusatoria: il reddito figura in capo a un ente, ma appartiene a una persona; l'ente esiste sulla carta, ma non opera. Proprio per questa capacità di sintesi, l'etichetta rischia di sostituire la dimostrazione che dovrebbe riassumere.

La sentenza n. 34605 del 2026 della Seconda Sezione interviene su questo passaggio. Annulla con rinvio la condanna per dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici e, in via consequenziale, quella per autoriciclaggio, pronunciate nei confronti dell'imprenditrice che avrebbe schermato dietro un gruppo di enti esteri il corrispettivo della cessione di una scuderia automobilistica. Non afferma che le società fossero reali, né che il reddito non le appartenesse. Afferma che i giudici di merito non hanno spiegato perché dovessero considerarsi fittizie enti che avevano intrapreso progetti documentati, sia pure con esiti deludenti, e che hanno fondato la ricostruzione sulle dichiarazioni di due consulenti portatori di interessi propri senza sottoporle al vaglio che la legge impone.

La decisione ha dunque un rilievo che supera il caso. Tocca il modo in cui si prova l'interposizione fittizia nel processo penale tributario, il rapporto tra le presunzioni del diritto tributario e la regola di giudizio penale, la valutazione delle dichiarazioni di chi ha già patteggiato per fatti connessi. Contiene inoltre una serie di affermazioni processuali, sul calendario delle udienze, sul sostituto del difensore, sull'ordine europeo di indagine e sulla prova di resistenza, che incidono direttamente sul lavoro quotidiano di chi difende nei processi economici.

2. I fatti rilevanti

La vicenda ruota attorno alla cessione della cosiddetta Scuderia I., un complesso di beni composto da tre vetture da corsa Ferrari, mezzi di trasporto, un marchio registrato e la licenza d'uso di un logo, appartenenti a due società gravate da ingenti debiti erariali e sottoposte a procedura concorsuale davanti al Tribunale della Repubblica di San Marino.

Nell'ottobre 2015 gli amministratori delle due società promettevano di vendere l'intera scuderia a un intermediario per 1,1 milioni di euro, conferendogli poi incarichi e procure a vendere. Il 3 aprile 2016 l'intermediario cedeva le vetture a una società di Hong Kong riconducibile alla ricorrente (OIAC) per lo stesso importo, mentre con atto notarile gli altri beni erano ceduti alla medesima società per 100.000 euro. Il 21 aprile 2016 OIAC cedeva l'insieme dei beni a una società cinese per un prezzo dichiarato di 100.000 euro; una scrittura privata non autenticata datata 2 aprile 2016 fissava invece il corrispettivo complessivo in 10 milioni di euro, da versare in tre tranche. Le vetture non transitavano mai nella disponibilità di OIAC né dell'acquirente. Quest'ultimo versava comunque le prime due tranche: 300.000 euro su un conto di una società polacca del gruppo e 7 milioni su un sottoconto aperto presso una società fiduciaria di Hong Kong. Da quel sottoconto circa 2,78 milioni erano poi trasferiti a una società nella disponibilità di un consulente della ricorrente.

A questo segmento si aggiungeva una seconda condotta: il corrispettivo di un evento promozionale, fatturato da una fondazione italo-cinese riconducibile alla ricorrente, era stato versato direttamente dall'impresa beneficiaria su un conto postale intestato a lei personalmente.

Il Tribunale di Milano condannava la ricorrente per dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici relativa ai redditi 2016 e 2017 e per autoriciclaggio, alla pena complessiva di quattro anni di reclusione, con le pene accessorie e la confisca anche per equivalente. Condannava altresì i due amministratori delle società cedenti per il reato loro contestato al capo e). L'imposta evasa era quantificata in circa 3,39 milioni per il 2016 e circa 96.000 euro per il 2017. La Corte d'appello di Milano confermava integralmente.

La ricostruzione accusatoria poggiava su due pilastri: la natura fittizia delle società del gruppo, alle quali il reddito era solo formalmente riferito, e la diretta riconducibilità alla ricorrente del sottoconto fiduciario. Su entrambi incidevano in misura decisiva le dichiarazioni di due consulenti: il primo, titolare della società destinataria dei 2,78 milioni, aveva definito la propria posizione per riciclaggio con sentenza di applicazione della pena ed era stato esaminato ai sensi dell'art. 197-bis c.p.p.; il secondo aveva suggerito l'impiego del sottoconto fiduciario «per conto» della società di Hong Kong.

3. La questione giuridica

Il ricorso della ricorrente principale articolava otto motivi, che la Corte esamina in due blocchi distinti.

Il primo blocco riguarda il rito: l'utilizzabilità degli atti compiuti dopo la scadenza del termine delle indagini, calcolato dalla prima iscrizione per un reato diverso; l'utilizzabilità degli esiti di ordini europei di indagine e di una rogatoria verso Hong Kong; il rigetto dell'istanza di rinvio per impedimento del sostituto processuale; la veste del consulente escusso come testimone anziché come indagato di reato connesso e la mancata audizione dello stesso, pur ammessa.

Il secondo blocco riguarda il merito della prova. La questione centrale è se la motivazione con cui i giudici di merito hanno ritenuto fittizie le società interposte, e riconducibile personalmente alla ricorrente il reddito della cessione, regga al controllo di logicità. A monte si pone la questione, più tecnica, dei presupposti dell'art. 3 del d.lgs. n. 74 del 2000 quando l'autore è una persona fisica non obbligata alle scritture contabili. A valle si colloca il rapporto di dipendenza logica tra reato tributario e autoriciclaggio.

Il ricorso congiunto dei due amministratori delle società cedenti poneva infine la questione dell'accertamento incidentale del reato presupposto e della rilevanza di un decreto di archiviazione per prescrizione pronunciato a San Marino.

4. L'analisi della decisione

La sentenza non enuncia un principio di diritto in senso formale. La ratio decidendi dell'annullamento è la manifesta illogicità e l'apparenza della motivazione su due snodi del ragionamento probatorio: la fittizietà degli enti interposti e l'attendibilità dei due dichiaranti. I principi processuali affermati nell'esame degli altri motivi reggono invece le relative declaratorie di infondatezza o di inammissibilità.

4.1. La struttura dell'art. 3 e il contribuente persona fisica

La Corte muove dalla formulazione dell'art. 3 successiva al d.lgs. n. 158 del 2015. La norma punisce chi, al fine di evadere le imposte, compiendo operazioni simulate oggettivamente o soggettivamente ovvero avvalendosi di documenti falsi o di altri mezzi fraudolenti idonei a ostacolare l'accertamento, indica in dichiarazione elementi attivi inferiori a quelli effettivi, quando sono superate congiuntamente le due soglie di punibilità. La soppressione del riferimento alla falsa rappresentazione nelle scritture contabili obbligatorie ha trasformato il reato da proprio a comune, estendendolo a qualunque soggetto tenuto alla dichiarazione, e ne ha modificato la struttura, da trifasica a bifasica.

Da qui la risposta alla censura difensiva sulla mancata verifica della registrazione contabile dei documenti ritenuti falsi. Il requisito sopravvive soltanto per la condotta di utilizzo di documenti falsi, in forza del comma 2, che richiede che essi siano registrati nelle scritture obbligatorie o detenuti a fini di prova. Per un contribuente persona fisica non obbligato alla contabilità, al quale sono ascritte operazioni simulate e mezzi fraudolenti, quella verifica non è necessaria. La soluzione è coerente con la definizione dell'art. 1, lett. g-bis), del medesimo decreto, che qualifica come operazioni simulate soggettivamente quelle «riferite a soggetti fittiziamente interposti».

4.2. La fittizietà degli enti e il salto logico

È il cuore della decisione. La Corte rileva anzitutto un'incongruenza interna alla motivazione di merito: l'imputata vi è descritta come imprenditrice scaltra e spregiudicata, capace di costruire e sfruttare schermi societari, ma al tempo stesso come priva di capacità e competenze specifiche, costantemente protesa a obiettivi commerciali mai raggiunti. I due profili non sono di per sé inconciliabili, ma la sentenza non li integra in un ragionamento unitario.

Più grave è il secondo rilievo. Le sentenze di merito hanno qualificato le società del gruppo come «scatole vuote» senza confrontarsi con le prove dei progetti realmente intrapresi: un centro commerciale in Cina rimasto operativo fino al 2020, un progetto immobiliare, attività di importazione, la consegna di merci per esposizione e vendita. Di questi elementi il Tribunale aveva dato atto, riconoscendo il coinvolgimento degli enti in «molteplici affari transnazionali»; ma poi aveva aderito alla tesi dell'accusa senza spiegare perché quelle attività fossero irrilevanti. La Corte d'appello non aveva colmato la lacuna. Il nesso tra premesse e conclusione, osserva la Cassazione, non è esplicitato, e il vizio non riguarda un passaggio marginale ma l'ossatura dell'intero ragionamento probatorio: considerare gli insuccessi imprenditoriali avrebbe potuto rendere ragionevole la ricostruzione alternativa proposta dalla difesa.

4.3. I dichiaranti interessati e la circolarità dei riscontri

Il secondo vizio riguarda la prova dichiarativa. Sul piano processuale la Corte ribadisce che l'inosservanza dell'art. 192 c.p.p., comma 3 compreso, non è deducibile come violazione di legge ai sensi dell'art. 606, comma 1, lett. b) o c), c.p.p., perché la norma non è presidiata da alcuna sanzione processuale e detta una regola di giudizio; può essere fatta valere soltanto come vizio di motivazione. Riqualificato il motivo, la Corte ne accoglie la sostanza.

Il Tribunale aveva liquidato l'attendibilità dei due consulenti affermando che si trattava di «due soggetti della cui attendibilità non può dubitarsi». In appello era stato proposto un motivo specifico, corredato da documenti che, secondo la difesa, contraddicevano le loro dichiarazioni: tra questi, le istruzioni impartite alla fiduciaria di trasferire le somme «income tax excluded» e una comunicazione dalla quale risultava il pagamento di imposte per circa 1,2 milioni. La Corte d'appello non aveva neppure riportato quel motivo nella sintesi delle doglianze, e si era limitata ad affermare che le dichiarazioni trovavano nei documenti «un valido supporto».

La Cassazione qualifica questa motivazione come apparente e ne individua il difetto logico in termini precisi. Il consulente che aveva patteggiato era esaminato ai sensi dell'art. 197-bis c.p.p., sicché le sue dichiarazioni richiedevano riscontri esterni individualizzanti, idonei a confermare il collegamento tra l'accusata e il fatto. I documenti indicati, tuttavia, attestavano soltanto fatti storici neutri, ai quali era lo stesso dichiarante ad attribuire il significato accusatorio. Il riscontro traeva quindi la propria forza dalla dichiarazione che avrebbe dovuto riscontrare: un ragionamento circolare.

A ciò si aggiungeva l'interesse del dichiarante. Egli era titolare della società destinataria di 2,78 milioni, aveva riferito di averli ricevuti «in prestito» e di non avere pagato imposte per espressa volontà della ricorrente; la versione dell'imputata attribuiva invece a lui l'iniziativa della struttura e la mancata esecuzione delle direttive sul pagamento delle imposte. Il secondo consulente, dal canto suo, aveva riferito di avere suggerito l'impiego del sottoconto «per conto» della società di Hong Kong, circostanza che sembrava avvalorare la tesi difensiva e smentire, su quel punto, il primo dichiarante. La Corte ne trae una conseguenza puntuale: la motivazione non chiarisce se la ricorrente abbia operato presso la fiduciaria in proprio o come legale rappresentante della società, e afferma in modo apodittico la riconducibilità a lei della società del consulente.

4.4. Ciò che resta fermo e il perimetro del rinvio

L'annullamento non travolge tutto. Sulla condotta relativa all'evento promozionale il motivo è ritenuto aspecifico: la doppia conforme ha motivato in modo coerente sul versamento dell'intero corrispettivo, da parte dell'impresa beneficiaria, direttamente sul conto personale dell'imputata, e sull'utilizzo della fondazione come schermo per sottrarre quel reddito alla tassazione. Poiché però l'art. 3 richiede il superamento congiunto di due soglie per ciascuna annualità, la Corte rimette al giudice del rinvio anche la verifica delle soglie con riferimento a questa condotta, che dipende dalla determinazione complessiva degli elementi attivi sottratti. Il settimo e l'ottavo motivo, relativi all'autoriciclaggio e al trattamento sanzionatorio, restano assorbiti per la loro dipendenza logica dal reato presupposto.

4.5. I motivi processuali respinti

Il rigetto dei motivi processuali contiene affermazioni di ampia portata pratica.

Sui termini delle indagini, la Corte ribadisce che il numero di registro è un dato estrinseco: quando le successive iscrizioni riguardano fatti nuovi, e non la riqualificazione del fatto originario o sue circostanze, i termini decorrono autonomamente per ciascuna. Soprattutto, il motivo è inammissibile per difetto della cosiddetta prova di resistenza: la parte che eccepisce l'inutilizzabilità deve confrontarsi con la ricostruzione complessiva della sentenza, indicare gli atti incisi e dimostrare che la loro espunzione disarticolerebbe la motivazione. L'onere, precisa il Collegio, è più rigoroso quando l'inutilizzabilità riguarda atti delle indagini e non le prove assunte in dibattimento, perché occorre spiegare come il vizio si sia trasmesso alla formazione della prova nel contraddittorio.

Sugli ordini europei di indagine, la Corte afferma che la direttiva 2014/41/UE consente allo Stato di esecuzione di rifiutare il riconoscimento per i motivi dell'art. 11, ma non attribuisce allo Stato di emissione alcun potere di sindacare la scelta di eseguire l'ordine. L'eventuale estraneità del reato all'allegato D è dunque irrilevante sul piano dell'utilizzabilità, salvo violazioni dei diritti fondamentali, che l'imputato ha l'onere di allegare e provare. Quanto alla rogatoria verso Hong Kong, il riferimento della richiesta al solo riciclaggio non vieta la diversa qualificazione del medesimo fatto, perché il principio di specialità nella rogatoria protegge il fatto storico e non il nomen iuris; il motivo era comunque privo di autosufficienza, non essendo stata prodotta la richiesta da cui si sarebbero tratte le condizioni di utilizzo.

Sul legittimo impedimento, la Corte afferma che il calendario delle udienze fissato ai sensi dell'art. 477 c.p.p., sentite le parti, non è più un atto neutro ma produce l'effetto di «prenotare» le udienze per quel processo. Il difensore non può invocare un impegno professionale sopravvenuto per una data già calendarizzata, né l'impedimento di un sostituto che non risulti formalmente e tempestivamente designato per quell'udienza. Il Collegio corregge però la motivazione d'appello sul rigetto della richiesta subordinata di rinviare il solo controesame: le ragioni di economia processuale e la residenza estera del testimone non potevano giustificarlo senza considerare l'esame a distanza consentito dall'art. 496, comma 2-bis, c.p.p.

Infine, sul testimone ammesso e mai sentito, la revoca dell'ordinanza ammissiva senza motivazione produce una nullità generale a regime intermedio, che la parte presente deve eccepire immediatamente o, al più tardi, alla chiusura dell'istruttoria. In mancanza, la nullità è sanata.

4.6. Il ricorso degli amministratori delle società cedenti

I ricorsi dei due amministratori sono inammissibili. Il primo motivo è versato in fatto e formulato in modo cumulativo e perplesso. Il secondo si infrange contro un principio consolidato: nel riciclaggio e nell'autoriciclaggio il reato presupposto non deve essere accertato con sentenza definitiva; basta che non sia stato escluso in modo definitivo e che il giudice procedente ne abbia accertato incidentalmente la sussistenza. Il decreto di archiviazione per prescrizione pronunciato a San Marino non ha efficacia di giudicato e non preclude quell'accertamento.

5. Valutazione critica

5.1. La fittizietà si prova per operazione, non per ente

L'annullamento è pienamente condivisibile. Il merito della decisione non sta nell'affermare che l'insuccesso non prova la fittizietà, affermazione quasi ovvia, ma nel mostrare dove si annidava l'errore: la sentenza di merito era passata da un giudizio sul gruppo a un giudizio sull'operazione senza dichiararlo.

La distinzione merita di essere esplicitata, perché è quella su cui il giudice del rinvio dovrà lavorare. La questione rilevante ai fini dell'art. 3 non è se le società del gruppo fossero, in generale, enti operativi. È se, nella specifica cessione della scuderia, la società di Hong Kong fosse la reale titolare del corrispettivo o soltanto il nome dietro cui percepiva la persona fisica. Una società pienamente operativa può essere fittiziamente interposta in una singola operazione; una società quasi inattiva può esserne la reale percipiente. La prova dell'effettiva operatività del gruppo non chiude quindi la questione a favore della difesa, così come la prova della sua scarsa redditività non la chiudeva a favore dell'accusa.

Lo spostamento del baricentro dall'ente all'operazione ha una conseguenza ulteriore. La sentenza di primo grado aveva fondato l'imputazione del reddito sulla regola tributaria che attribuisce al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti, quando egli ne sia l'effettivo possessore per interposta persona. La decisione la richiama come «art. 3 d.P.R. 600/1973», ma la disposizione è l'art. 37, comma 3, del d.P.R. n. 600 del 1973, e la norma ammette la prova anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti. Si tratta di una regola dell'accertamento tributario. Nel processo penale essa può orientare la ricostruzione, ma non esonera il giudice dal dimostrare l'interposizione secondo la regola di giudizio dell'art. 533 c.p.p. La sentenza non lo afferma in questi termini; l'annullamento, tuttavia, ne costituisce l'applicazione.

5.2. La qualificazione dell'interposizione: art. 3 o art. 4

La sentenza dà per acquisito che l'interposizione fittizia di società nella percezione del reddito integri la dichiarazione fraudolenta dell'art. 3. La soluzione trova un appiglio testuale nella definizione di operazioni simulate soggettivamente dell'art. 1, lett. g-bis), e nella giurisprudenza che ha individuato tra i mezzi fraudolenti lo spostamento artificioso di redditi propri su terzi (Cass., Sez. III, n. 38544 del 2015). Non è però l'unica qualificazione praticata. Di recente, Cass., Sez. III, n. 23141 del 2026 ha ritenuto integrata la dichiarazione infedele dell'art. 4 in un caso di interposizione fittizia di una società estera costituita per imputarle compensi percepiti in proprio, escludendo che si trattasse di mera elusione.

La differenza non è accademica. Le due fattispecie hanno soglie di punibilità diverse, e più elevate nel caso dell'art. 4, e cornici edittali diverse. Nel giudizio di rinvio, se la ricostruzione dovesse ridimensionarsi, la verifica delle soglie potrebbe condurre a esiti diversi a seconda della qualificazione. Per la difesa si tratta di un profilo da presidiare con attenzione, anche perché la riqualificazione del fatto non incontra i limiti che incontra la sua modifica.

5.3. Il dichiarante che ha patteggiato

Sulla prova dichiarativa la sentenza applica principi consolidati, ma lo fa con una precisione analitica che la rende utile ben oltre il caso. Il punto più istruttivo è la denuncia della circolarità. Nei processi economici il riscontro documentale è quasi sempre disponibile: bonifici, mandati, comunicazioni, estratti conto. Proprio per questo è facile scambiare la documentazione dell'operazione per la conferma della versione di chi la racconta. Il bonifico prova che il denaro è passato; non prova chi ha deciso che passasse né perché. Se è il dichiarante a fornire quella spiegazione, il documento non la riscontra: la presuppone.

L'annotazione vale in modo più stringente per una figura ricorrente nei processi per riciclaggio e reati tributari, quella del consulente o del professionista che gestisce materialmente i flussi e che, dopo avere definito la propria posizione, depone contro il cliente. La sentenza indica con chiarezza i due interessi che possono orientarne il racconto: accreditare l'immagine di un cliente che decideva tutto, così da ridimensionare il proprio ruolo, e respingere la versione secondo cui sarebbe stato lui a non eseguire le istruzioni sul pagamento delle imposte. Il patteggiamento non neutralizza questi interessi, perché le conseguenze, anche fiscali, delle somme ricevute non si esauriscono con la definizione del procedimento penale.

5.4. L'autoriciclaggio dopo il rinvio

Il motivo sull'autoriciclaggio è assorbito, ma il giudice del rinvio dovrà affrontarlo, e conviene anticipare che la tesi difensiva così come formulata appare debole. La ricorrente sosteneva che, se le società erano fittizie, mancherebbe il mutamento della titolarità richiesto dall'art. 648-ter.1 c.p. (che la sentenza, per un'evidente imprecisione, indica come art. 648-ter). La giurisprudenza più recente è di segno opposto: Cass., Sez. II, n. 33640 del 2025 ha ritenuto integrato il reato attraverso il solo trasferimento di somme tra società che risultavano, «ancorché fittiziamente», operanti in settori economici, perché la norma prevede condotte alternative e il mutamento dell'intestazione è di per sé idoneo a ostacolare la ricerca della provenienza.

La stessa pronuncia, però, indica il terreno su cui la questione potrà essere seriamente combattuta. Quando il reato presupposto è una dichiarazione tributaria, il profitto autoriciclabile coincide con il risparmio d'imposta, e il giudice deve dimostrare che le somme trasferite siano effettivamente quelle derivanti da quel profitto, non limitarsi a constatare che il risparmio è superiore alle somme trasferite. Nel caso in esame il nodo è evidente: se il reddito della cessione dovesse essere riferito alla società e non alla persona fisica, verrebbe meno il reato tributario presupposto a carico della ricorrente; se invece fosse riferito a lei, resterebbe da dimostrare quale parte dei trasferimenti costituisca profitto del reato e quale sia, semplicemente, il corrispettivo di una vendita.

5.5. Il calendario come impegno processuale

L'affermazione che il calendario ex art. 477 c.p.p. «prenota» le udienze è la più innovativa della sentenza sul piano processuale e quella destinata a incidere di più sulla pratica. È coerente con la riforma del 2022, che ha fatto del calendario uno strumento organizzativo concordato con le parti, e con la giurisprudenza che valuta la tempestività dell'istanza di rinvio anche rispetto al momento in cui l'impegno concomitante è divenuto noto. La soluzione, peraltro, non è punitiva: la stessa Corte richiede che il rigetto della richiesta subordinata di controesame tenga conto della possibilità dell'esame a distanza, riconoscendo che la tutela del contraddittorio non si esaurisce nel rinvio. Resta da vedere come il principio si coordinerà con impedimenti davvero imprevedibili del difensore titolare, che la sentenza non esclude ma neppure esamina.

5.6. Alcune imprecisioni del testo

Il testo della motivazione disponibile presenta alcune imprecisioni che conviene segnalare a chi intenda richiamarlo: il riferimento all'art. 648-ter anziché all'art. 648-ter.1 c.p.; il richiamo a un «art. 3» del d.P.R. n. 600 del 1973 in luogo dell'art. 37, comma 3; l'indicazione del sostituto processuale con due nomi diversi; una numerazione dei paragrafi non continua. Nessuna incide sulla decisione, ma tutte suggeriscono di verificare il testo ufficiale prima di citarne passaggi testuali.

6. Ricadute operative

6.1. Per la magistratura

Per il giudice di merito la sentenza fissa un percorso di motivazione verificabile quando l'accusa si fonda sull'interposizione di enti. Non basta enumerare gli indici di fittizietà dell'ente: capitale modesto, sede di comodo, dichiarazioni di inattività. Occorre confrontarsi con le prove contrarie dell'operatività e spiegare perché, nonostante esse, il reddito dell'operazione contestata appartenga alla persona fisica. Quando la ricostruzione poggia su un dichiarante che ha definito la propria posizione per fatti connessi, la motivazione deve indicare quale elemento esterno, e non derivato dal suo racconto, colleghi l'imputato al fatto. Per il giudice d'appello, la sentenza ricorda che il motivo specifico sull'attendibilità non può essere omesso nella sintesi delle doglianze né assorbito da un richiamo generico ai documenti.

6.2. Per la difesa

Sul merito, la decisione indica come si costruisce una difesa efficace contro l'accusa di interposizione: documentare l'operatività degli enti con elementi specifici e datati (contratti, conti, adempimenti fiscali, progetti, corrispondenza) e, soprattutto, collegarli all'operazione contestata. Sul dichiarante interessato, il motivo d'appello deve individuare i documenti che contraddicono la sua versione e gli interessi che possono averla orientata, così da rendere visibile l'eventuale omissione del giudice.

Sul rito, la sentenza è un elenco di cautele da adottare. L'eccezione di inutilizzabilità deve essere accompagnata dalla prova di resistenza, con l'indicazione degli atti incisi e della loro incidenza sulla motivazione. Le censure su OEI e rogatorie richiedono la produzione degli atti esteri su cui si fondano, a partire dalla richiesta di assistenza da cui si pretendono tratte le condizioni di utilizzo. La designazione del sostituto processuale va formalizzata per ogni udienza, ai sensi dell'art. 102 c.p.p. e dell'art. 34 disp. att. c.p.p., e gli impegni concomitanti vanno gestiti nel processo sopravvenuto quando il calendario è già stato fissato. La revoca di una prova ammessa, anche implicita, va eccepita subito, perché la nullità si sana con il silenzio della parte presente. Quando il rinvio non è ottenibile, è opportuno chiedere in via subordinata l'esame a distanza ai sensi dell'art. 496, comma 2-bis, c.p.p.

6.3. Per imprese, amministratori e professionisti

Per chi opera attraverso strutture societarie internazionali la sentenza offre indicazioni che valgono prima ancora del processo. La prova della realtà di un ente si costruisce nel tempo, con documentazione coerente sulla sua attività e sul suo ruolo nelle singole operazioni. I mandati conferiti a fiduciarie e intermediari dovrebbero indicare con chiarezza se si agisce in proprio o per conto della società, spendendone il nome. Le istruzioni sul trattamento fiscale delle somme dovrebbero essere accompagnate dalla prova dell'effettivo pagamento. Il flusso dei corrispettivi dovrebbe seguire, per quanto possibile, la titolarità contrattuale dell'operazione.

Il caso mostra anche i rischi del rapporto con i consulenti che gestiscono materialmente i flussi. Quando le operazioni sono affidate a professionisti che ne conservano la memoria e la documentazione, la versione di questi ultimi rischia di diventare, nel processo, la ricostruzione dell'accaduto. Conservare in proprio la corrispondenza, le istruzioni e le evidenze dei pagamenti non è una formalità: può essere l'unico strumento per contrastare un racconto interessato. Per i professionisti, la vicenda ricorda che la gestione di flussi riconducibili a operazioni contestate espone al rischio di un coinvolgimento diretto, come dimostra la definizione per riciclaggio della posizione di uno dei consulenti.

7. Conclusioni

La sentenza ha un pregio che va oltre il suo esito: impedisce che un'etichetta faccia il lavoro della prova. «Società schermo» e «scatola vuota» descrivono una conclusione, non un dato di partenza. Quando diventano premesse, il ragionamento probatorio si inverte: ogni elemento neutro viene letto alla luce della fittizietà già presupposta, e ogni elemento contrario viene spiegato come parte della messinscena. È lo stesso meccanismo che la Corte denuncia nei riscontri circolari alle dichiarazioni del consulente, applicato questa volta all'intera ricostruzione.

Nei processi per frode fiscale internazionale il rischio è accentuato da due fattori. Il primo è la naturale opacità delle strutture estere, che rende facile scambiare la difficoltà di ricostruzione per prova di dissimulazione. Il secondo è la contiguità con l'accertamento tributario, che ragiona legittimamente per presunzioni e che mette a disposizione del processo penale conclusioni già formate. Il giudice penale può utilizzarne il materiale, non il metodo.

La lezione per tutte le parti è simmetrica. L'accusa deve dimostrare l'interposizione per l'operazione contestata, senza affidarsi alla scarsa consistenza del gruppo. La difesa non vince dimostrando che il gruppo esisteva, ma spiegando perché quel reddito apparteneva a quell'ente. Tra le due posizioni, il giudice del rinvio dovrà ricostruire non una rete di società, ma una sola cessione e il percorso del suo prezzo.

Avv. Roberto Antonio Catanzariti Avvocato patrocinante in Cassazione · Foro di Cassino Legal Aid Società tra Avvocati S.r.l.

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L'autore. Avv. Roberto Antonio Catanzariti, avvocato patrocinante in Cassazione, Foro di Cassino, Legal Aid Società tra Avvocati S.r.l.

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